作业成本法的应用模式

作业成本法是适应现代高科技生产的需要而产生的。一般来说，具备下列特征的企业将从作业成本法的采用中更多获益：其一，高额的间接计入费用；其二，产品种类繁多；其三，各产品需要的技术服务的程度不同；其四，各次生产运行数量相差很大且生产准备成本昂贵；其五，随时间推移作业变化很大，但会计系统变化较小；其六，有先进的计算机技术。作业成本法与适时制生产系统配合使用，可实现技术、管理和经济的统一，发挥更大的作用。但是，作业成本法作为先进成本计算方法、先进管理方法与先进管理思想相统一的综合管理体系，其应用在很大程度上具有灵活性，并不绝对为环境条件所限制。普通企业可以应用作业成本法的先进管理思想改善企业管理，还可根据实际需要部分应用作业成本法作为一种辅助手段。

 作业成本系统的设计

1、框架设计

框架设计阶段的任务是明确作业成本系统的特征，为此必须解决以下几个问题：

(1)现有会计信息系统的特点如何，能否提供作业成本法所需的原始信息？若不能，是改进现有会计信息系统还是作业成本信息独成体系?

(2)要求相对准确还是高度精确的成本信息?

(3)初始设计复杂化还是初始设计简易化，应用过程中逐渐完善?

2．作业成本系统的设计

作业成本系统的设计需要企业内部各方面的协同努力，因此在设计开发作业成本系统之前，必须使企业组织内部对作业成本系统有相当程度的理解和认同，明确作业成本系统的两个基本目的：(1)计算成本；(2)为日常成本控制和企业的持续改进提供信息支持。可以说，作业成本系统的设计是成本分配观和过程分析观的综合。此后，作业成本系统的设计可以按以下五个步骤进行：

第一步，分析和确定生产经营过程消耗的资源

分析生产经营过程消耗的资源可以从账目和预算科目入手，根据企业的业务特点将账目和预算科目进行组合或分解，从而将消耗的资源重新分类。

第二步，作业的认定与整合

由于企业的原有部门往往已将同类或相关的作业归并在一起，作业的认定可以从组织框图开始，细分并描述原有各部门所包含的作业。这——阶段中一种有用的方法是询问部门经理或车间主任使用每个部门工作人员的目的。当所有工作人员的工作时间被充分分析后，可以肯定列示的作业是完整无缺了。在作业认定的同时，可以发现并消除一些不增值作业。

作业认定完成后，根据管理上的要求，打破部门界限，对同质的作业进行作业整合。整合时应注意的问题有：

(1)作业整合应粗细得当，以保证成本控制和各种作业成本信息的分类组合，如：按产品、按顾客的组合；

(2)整合在一起的作业不但要有同质性，而且要属于同一层次；

(3)关注作业在成本上的重要性，将重要的作业单独列示，次要的作业合并列示。

第三步，作业链的描述

根据过程分析观，企业的生产经营活动就是一系列作业由此及彼，由内及外推移而形成的作业链。作业链的描述可以以业务为导向，跟踪资源耗费向已认定作业的转移，描述作业与作业以及作业与产品的联系，如下图所示：

作业链描述旨在明确作业间的链接关系，，着眼于成本发生的前因后果，为成本控制和作业链重新构建服务。作业链的描述过程中会发生作业链中断现象，这往往是由不增值作业造成的，如图中的作业H就是不增值作业，尽可能避免或消除不增值作业是改进管理的方向。作业链的描述过程也是现有作业链的修正过程。作业链的描述重在为作业管理服务，同时它也在一定程度上为作业成本计算提供了辅助性思路。

第四步，成本动因的选择

成本动因的选择分为两个层次，一是根据作业对资源的消耗，选择资源动因；二是根据产品对作业的消耗，选择作业动因。作业链的描述为成本动因的选择提供了依据和思路。确定成本动因时应注意的问题是：

(1)与作业对资源、产品对作业的实际消耗密切相关；

(2)尽可能在保证上述相关性的前提下，选择易于计量或有现成计量记录的成本动因；

(3)有助于控制成本和激励业绩的改进；

第五步，设置作业成本库，建立作业成本计算的两阶段分配体系

设置作业成本库要考虑作业链所描述的企业生产经营过程的特点，并特别注重作业成本库的同质性，注重对成本动因的选择，否则会导致成本分配的扭曲。这一步骤的工作要以成本效益原则为指导。

企业设计并推行作业成本法时，应注意以下三点：

1．认识作业成本法的本质与现行成本计算、管理方法的差异，设计作业成本系统妻从企业自身的特点和独特需要出发。

2．认识到作业成本法也存在局限性，主要是作业的确认和成本动因的选择并不总是客观的和可验证的，因此它不是能满足所有成本信息需要的面面俱到的系统。

3．作业成本系统设计完成后，仍需进行有效的监督与管理，并在实施中不断改进完善，否则将前功尽弃。

作业成本法的灵活应用

1、应用作业管理思想。企业应适应买方市场的环境特点，深入开展增值性分析、因果联系分析，关注增值性及成本与产品服务、顾客的因果联系，以高质量、低成本、适销对路的产品保证企业的生存和持续发展。

2．应用过程分析思想。企业应着眼于成本发生的前因后果与整体最优化，一方面重视产品开发和设计的管理，关注新产品的开发，不断改进产品设计和工艺设计，使资源配置更为合理、有效；另一方面关注销售、售后服务等非生产环节发生的作业成本。

3．传统成本法下，产量高、复杂程度低的产品成本往往高于其实际发生成本；产量低、复杂程度高的产品成本往往低于其实际发生成本。根据这一结论，对那些产品规格特殊且无明显市价规则、价格弹性也很低的产品，企业可以适当提高售价，赚取高额利润；对那些产量高、复杂程度低、市场竞争激烈的产品，企业可以适当降低售价，扩大市场占有率，赚取较高利润。

4．企业参照市场、行业、竞争对手等相关信息发现传统成本法提供的产品成本信息不够准确，影响到企业决策的正确性时，可以部分地采用作业成本法重新计算产品成本。

例如，企业产量较高的某类产品的定价如果出乎意料地高于市场价格或竞争对手的同类产品价格，则有可能是传统成本计算高估了产量高、复杂程度低的产品成本。

又如，两类产品的工艺复杂程度相差很大，但会计资料却显示二者的产品成本相近，这也可能是传统成本计算低估了工艺复杂、产量低的产品成本；高估了工艺简单、产量高的产品成本所致。

5．企业可根据导致成本发生的不同作业，采用多个分配标准分配间接成本，提供相对准确的成本信息，而不再局限于直接人I或机器工时标准。

6．对于相对重要或者管理难度大的部门，企业可以局部使用作业成本法，立足于作业层次进行管理，充分利用非财务信息，结合财务信息进行业绩评价与考核。

7．受环境变化影响较大的企业，可以对其生产经营过程进行经常性的作业分析和过程分析，进行作业链、价值链管理，在变化的环境中实现局部或整体的优化组合。